In base all'art. 1 comma 4-bis del T. U. delle imposte sulle successioni e donazioni (Decr. Legisl. n.346 del 1990), l'imposta di donazione non si applica alle "liberalità collegate ad atti concernenti il trasferimento o la costituzione di diritti immobiliari ovvero il trasferimento di aziende, qualora per l'atto sia prevista l'applicazione dell'imposta di registro in misura proporzionale o dell'imposta sul valore aggiunto".
Ciò significa, ad esempio, che se Tizio acquista un immobile con denaro fornitogli dal padre Caio, tale circostanza risulta dal rogito notarile e la vendita sconta l'imposta di registro proporzionale o l'IVA, detta liberalità indiretta non verrà tassata con l'imposta di donazione.
Si ritiene, altresì, che una liberalità indiretta congegnata in tal modo non debba essere conteggiata nel cosiddetto "coacervo delle donazioni" e dunque non eroda l'importo della franchigia eventualmente prevista per il destinatario della liberalità (nell'esempio sopra riportato trattasi di Tizio, figlio del disponente, e come tale avente diritto ad una franchigia di euro 1.000.000).
Si veda ad esempio, da ultimo, CTR Lombardia n°263 del 3 febbraio 2020, che ha deciso in tal senso (confermando la sentenza CTP Milano n°6497 del 2017) una fattispecie concreta in cui Tizio, coniugato con Caia, aveva acquistato con denaro fornito da quest'ultima un immobile per un prezzo superiore ad euro 1.000.000 e pochi giorni dopo aveva ricevuto in donazione dalla stessa Caia denaro e titoli di importo complessivamente inferiore ad euro 1.000.000.
La CTP ha ritenuto che la donazione indiretta attuata in occasione della compravendita non potesse erodere la franchigia (pari ad euro 1.000.000) spettante a Tizio e che la successiva donazione di denaro e titoli, essendo di valore inferiore ad essa, non fosse soggetta ad imposta di donazione.
Si pensi all'ipotesi in cui Tizio, dopo aver donato al figlio Caio l'immobile A del valore di euro 500.000, abbia istituito un trust a favore di Caio, trasferendo al trustee Sempronio la somma di euro 1.000.000 che quest'ultimo utilizza, qualche tempo dopo, per acquistare l'immobile B il quale, al termine del trust, viene da egli trasferito a Caio.
In un'ipotesi del genere non par dubbio che la liberalità indiretta attuata da Tizio in favore di Caio mediante il trust debba essere conteggiata nel coacervo e dunque vada ad erodere la franchigia spettante a Caio.
Nel caso di specie, dunque, dovrà essere versata un'imposta di donazione pari al 4% sulla parte (pari ad euro 500.000) eccedente detta franchigia (com'è noto, inoltre, secondo l'Agenzia delle Entrate tale pagamento dovrà essere effettuato già in sede di istituzione del trust, mentre secondo il più recente orientamento della Cassazione si dovrà a tal riguardo attendere il trasferimento dell'immobile al beneficiario Caio).
Non può, però, escludersi che ad una diversa soluzione debba eventualmente pervenirsi laddove Tizio, riprendendo l'esempio precedente, dopo aver donato al figlio Caio l'immobile A, abbia istituito un trust a favore di Caio, trasferendo inizialmente al trustee Sempronio solo una piccola somma e mettendo a disposizione del medesimo (con un ulteriore conferimento in trust) l'importo necessario ad acquistare l'immobile B solo nel momento in cui il trustee stipula la compravendita e facendo risultare tale circostanza nel rogito notarile.
Non può infatti escludersi che, in tal caso, la liberalità indiretta di Tizio a favore di Caio rientri nella previsione dell'art. 1 comma 4-bis del T. U. delle imposte sulle successioni e donazioni e, dunque, sia ritenuta inidonea (sulla scorta della giurisprudenza tributaria di cui si è detto) ad erodere la franchigia spettante a Caio.
Avvocato Saverio Bartoli, Firenze